Создание резерва по сомнительным долгам

Резервы по сомнительным долгам

вопрос: 

В каких случаях и как создается резерв по сомнительным долгам?

ответ: 

Исходя их требования осмотрительности, в случае признания дебиторской задолженности сомнительной, организация обязана создать резерв по сомнительным долгам. При этом сомнительной признается дебиторская задолженность, не обеспеченная гарантиями и не погашенная (или которая с высокой степенью вероятности не будет погашена) в сроки, установленные договором./абз.1 абз.2 п.70 «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» Приказ Минфина России от 29.07.1998г. №34н;  п.6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» Приказ Минфина России от 06.10.2008г. №10н/. Сомнительной с 01.01.2011г. считается задолженность любого вида, а не только по расчетам за продукцию, работы, услуги.
Величина резерва по сомнительным долгам является оценочным значением  /п.3 ПБУ 21/2008 «Изменение оценочных значений» Приказ Минфина России от 06.10.2008г. №106н/  и определяется по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично /абз.3 . п.70 «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» Приказ Минфина России от 29.07.1998г. №34н/. Причем, если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.
По мнению Минфина России в резерв по сомнительным долгам может быть включена только сумма превышения просроченной дебиторской задолженности над просроченной кредиторской задолженностью по одному и тому же контрагенту, так как у организации есть возможность сделать зачет в одностороннем порядке /ст.410 ГК РФ, Письмо Минфина России от 21.09.2011г. № 03-03-06/1/579/. Однако, согласно положительной судебной практики, наличие кредиторской задолженности по тому же контрагенту не влияет на размер создаваемого резерва по сомнительным долгам /Постановление ФАС Поволжского округа от 19.07.2011г. по делу №А65-22211/2010/.
Дебиторская задолженность, возникшая при перечислении предоплаты, не может учитываться при формировании резерва по сомнительным долгам, так как не связана с реализацией товаров, работ, услуг /Письмо Минфина России от 08.12.2011г. №03-03-06/1/816, Письмо Минфина России от 30.06.2011г. №07-02-06/115/.
Отчисления в резерв по сомнительным долгам признаются прочими расходами организации /п.11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» Приказ Минфина России от 06.05.1999г. №33н/.
По данным годовой инвентаризации дебиторской задолженности выявляется сомнительная задолженность, формируется резерв по каждому сомнительному долгу.
Формирование резервов в бухгалтерском учете отражается проводками:
Д 91.2  -  К 63  по каждому Дебитору на сумму долга, признанного сомнительным.
Д 63  -  К 60 /62, 71, 73, 76/  окончание срока исковой давности - неистребованная дебиторская задолженность, под которую образован резерв сомнительных долгов, списывается за счет созданного резерва. Исковая давность -  срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено /ст. 195 Гражданского кодекса РФ/. Общий срок исковой давности устанавливается в три года /ст. 196 ГК РФ/.
Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом на счете 007 в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.
Д 63  -  К 91.1   конец года – суммы неиспользованных резервов относятся в прочие доходы.
Д 91.2 - К63  одновременно по данным годовой инвентаризации дебиторской задолженности формируются новые резервы сомнительных долгов.
В Бухгалтерском балансе дебиторская задолженность отражается в активе баланса за минусом созданных резервов сомнительных долгов!
Порядок формирования и состав резервов сомнительных долгов в бухгалтерском и налоговом учете не совпадают.
В налоговом учете резервы сомнительных долгов выполняют функцию резервов предстоящих расходов. Цель формирования указанных резервов – снизить налоговую нагрузку организации, которая исчислила налог на прибыль методом начислений с реализованных товаров (работ, услуг) и уплатила его в бюджет, но оплату от покупателей не получила (по факту - это  отвлечение организацией собственных средств для уплаты налога).
Порядок формирования резервов по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли регулирует ст. 266 НК РФ.
Сомнительный долг – любая задолженность, которая:
    возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг;
    не погашена в сроки, установленные договором;
    не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Безнадежный долг - долг, не реальный к взысканию:
    долг, по которому истек срок исковой давности;
    долг, по которому обязательство прекращено:
а) вследствие невозможности его исполнения;
б) на основании акта государственного органа;
в) вследствие ликвидации организации.
Резерв создается по окончании каждого отчетного и налогового периода на основании проведенной инвентаризации:
•    по задолженности более 90 дней – вся сумма долга включается в резерв;
•    по задолженности от 45 до 90 дней – в резерв включают 50% суммы долга;
•    по задолженности до 45 дней – резерв не создается.
Общая сумма резерва в отчетном (налоговом) периоде не может превышать 10% дохода от реализации за указанный период /ст. 249 НК РФ/, т.е. в расчет берется выручка без НДС /Письмо Минфина России от 12.11.2009г. №03-03-06/1/745/.
На последнюю дату отчетного (налогового) периода начисленная сумма резерва, но не больше предельной величины, относится во внереализационные  расходы /пп.7 п. 1 ст. 265, п. 3 ст. 266 НК РФ/. Если при списании безнадежного долга суммы резерва (под этот конкретный долг) не достаточно, то разница относится во внереализационные расходы.
Сумма образованного резерва относится во внереализационные доходы в следующих случаях:
•    при погашении дебитором задолженности;
•    при превышении на конец отчетного периода предельной величины резерва;
•    неиспользованная сумма резерва.

Невыполнение требования п.70 «Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ» является нарушением методологии ведения бухгалтерского учета, так как резерв по сомнительным долгам является оценочным резервом и должен создаваться в обязательном порядке.